관리형토지신탁 수탁자가 아파트 신축 후 취득세를 신고하면서 수분양자가 시공사와 별도 계약한 시스템에어컨·빌트인 가전 등 부대시설비용을 과세표준에서 누락하였다.

【심급】 2심 【세목】 재산세 【주문】 1. 원고의 항소를 기각한다. 2. 항소비용은 원고가 부담한다. 【이유】 청구취지 및 항소취지 제1심판결을 취소한다. 피고가 2022. 7. 8. 원고에 대하여 한 재산세 12,608,040원, 지역자원시설세 7,370,980원, 지방교육세 1,616,380원 합계 21,595,400원의 각 부과처분을 모두 취소한다. 1. 처분의 경위 가. 원고는 **** 토지 위에 아파트 10개동 총 733세대 및 부대복리시설을 신축하기로 하는 사업(해당 사업으로 신축된 아파트 및 부대복리시설을 통틀어 ‘이 사건 아파 트’라 한다)에 관하여 위탁자 ****(이하 ‘****’라 한다)와 사이에 관리형토지신탁계약을 체결한 수탁자이고, ****(이하 ‘****’이라 한다)와 ****는 위 사업의 시공사이다. 나. 원고는 2020. 1. 23. 이 사건 아파트에 관하여 준공검사를 받았고, 2020. 2.경 134,504,879,884원을 이 사건 아파트의 취득세 과세표준으로 하여 취득세, 지방교육세, 농어촌특별세를 신고·납부하였다. 다. 피고는 2021. 11. 8.부터 2021. 11. 27.까지 위탁자 ****에 대하여 2016년부터 2020년을 대상기간으로 하여 취득세 등 세무조사를 실시하였는데, 그 과정에서 원고가 이 사건 아파트 취득세 과세표준을 신고하면서 수분양자들이 ****과 계약하여 설치한 천장형 시스템에어컨, 빌트인 가전(냉장고, 김치냉장고, 전기오븐, 하이브리드 쿡탑 등), 현관중문, 붙박이장 등의 비용(이하 각 품목을 통틀어 ‘이 사건 부대시설’이라 하고, 그 비용을 ‘이 사건 부대시설비용’이라 한다) 2,119,288,123원을 누락한 것으로 판단하였다. 이에 따라 피고는 2022. 2. 10. 원고에게 136,624,168,007원을 과세표준으로 하여 취득세 및 가산세 합계 76,014,620원, 지방교육세 및 가산세 합계 4,004,600원, 농어촌특별세 및 가산세 합계 16,290원의 부과처분을 하였다(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다). 라. 원고는 이 사건 처분에 불복하여 2022. 5. 10. 조세심판원에 심판청구를 하였으나, 조세심판원은 2023. 3. 3. 원고의 심판청구를 기각하는 결정을 하였다. 원고는 2023. 3. 7. 위 결정을 송달받았다. [인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 6, 8, 9호증, 을 제1호증의 각 기재, 변론 전체의 취지 2. 원고 주장의 요지 가. 취득가격의 범위에 포함되는 간접비용에 관하여 규정하고 있는 구 지방세법 시행령(2021. 12. 31. 대통령령 제32293호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제18조 제1항 제8호는 취득자가 지출하였을 것을 전제로 한다고 해석하는 것이 타당하다. 따라서 취득자인 원고가 아닌 제3자(수분양자)가 이 사건 부대시설비용을 지출한 이상, 위 비용은 취득가격의 범위에 포함되는 간접비용에 해당하지 않는다. 나. 가사 구 지방세법 시행령 제18조 제1항 제8호의 간접비용에 제3자가 지출한 비용이 포함된다고 하더라도, 이 사건 부대시설이 이 사건 아파트와 하나가 되어 건축물로서의 효용가치를 이룬다고 할 수 없으므로, 이 사건 부대시설비용은 이 사건 아파트의 취득가격에 포함되지 않는다. 3. 관계 법령 별지 기재와 같다. 4. 이 사건 처분의 적법 여부 가. 인정사실 1) 이 사건 아파트에 관한 입주자 모집공고의 ‘Ⅰ. 공급내역 및 공급금액’ 중 ‘공통사항’에는 ‘상기 공급금액에는 추가 선택품목(천장형 시스템에어컨, 주방가전 등) 금액이 포함되지 아니한 금액이며, 추가 선택품목은 계약자가 선택하여 계약하는 사항으로, 별도의 계약을 통해 선택할 수 있음’이라고 기재되어 있다. 위 입주자 모집공고의 ‘Ⅶ. 추가선택품목 계약’ 중 ‘추가선택품목(유상옵션)’ 항목에는 ‘천장형 시스템에어컨, 빌트인 가전(빌트인 냉장고, 빌트인 김치 냉장고, 전기오븐, 하이브리드 쿡탑), 현관중문, 붙박이장’이 선택사항으로 제시되었고, 아래와 같은 내용이 함께 안내되었다. 추가 선택품목(유상옵션)은 시공사 ****㈜와 고객 간 직접계약 및 설치가 진행되며, 세부사항(계약일정, 납부일정, 납부계좌 등)은 견본주택(분양사무소)에서 안내받으시기 바람. 추가 선택품목 계약은 공동주택 공급계약 및 발코니 확장 계약과 별개이며 계약일정은 추후 별도로 공지하고 계약 진행함. 추가 선택품목 판매가는 아파트 공급금액과 별도이며, 부가가치세가 포함되어 있음. 시공상의 문제로 일정 시점 이후에는 추가 선택품목 공급계약이 불가하며, 중도금 납부 이후 변경이나 해약은 불가함(해약시 계약금 10%는 위약금으로 당사에 귀속됨). 상기 추가 선택품목의 설치 위치는 계약자가 임의로 위치 지정을 할 수 없음(계약 전 위치 확인 요망). 천장형 시스템에어컨 설치로 인하여 우물천장의 크기 및 깊이, 에어컨 설치 부위의 천장높이가 변경될 수 있으며, 등기구 위치 등 시공여건에 따라 실내기 설치 위치가 다소 변경될 수 있음. 상기 추가 선택품목은 본 아파트 상품에 맞추어 디자인하고 설치되는 품목으로써 제품사양 및 가격에 대해 교체 및 변경을 요구할 수 없으므로 타사 및 기타 시중품목과 비교 검토한 후에 선택하시고 계약 체결하시기 바람. 2) 수분양자들은 ****과 사이에 이 사건 부대시설에 관하여 별도의 공급·설치계약을 체결하였다. [인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제2, 7호증의 각 기재, 변론 전체의 취지 나. 구 지방세법 시행령 제18조 제1항 제8호의 간접비용은 취득자가 지출하였을 것을 전제로 한다는 주장에 관한 판단 1) 관련 규정 구 지방세법(2021. 12. 28. 법률 제18655호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제10조 제5항 제3호는 ‘법인장부 중 대통령령으로 정하는 것에 따라 취득가격이 증명되는 취득’에 대하여는 사실상의 취득가격을 취득세의 과세표준으로 하도록 정하고 있다. 그리고 구 지방세법 시행령 제18조 제1항은 이러한 사실상의 취득가격을 ‘취득시기를 기준으로 그 이전에 해당 물건을 취득하기 위하여 거래상대방 또는 제3자에게 지급하였거나 지급하여야 할 직접비용과 제1호부터 제10호까지의 어느 하나에 해당하는 간접비용의 합계액’으로 정하면서, 제8호에서 ‘붙박이 가구·가전제품 등 건축물에 부착되거나 일체를 이루면서 건축물의 효용을 유지 또는 증대시키기 위한 설비·시설 등의 설치비용’을 들고 있다. 2) 구체적 판단 살피건대, 앞서 든 증거 및 변론 전체의 취지에 의하여 인정되는 다음과 같은 사정들에 비추어 보면, 구 지방세법 시행령 제18조 제1항 제8호에서 규정하고 있는 간접비용은 취득자가 지출한 비용만을 의미한다고 단정할 수 없는바, 이와 전제를 달리하는 원고의 이 부분 주장은 받아들이지 않는다. ① 구 지방세법 시행령 제18조 제1항은 그 문언상 취득가격의 범위에 포함되는 간접비용으로 취득자가 지출한 비용으로만 한정하고 있지 않다. ② 구 지방세법 시행령 제18조 제1항 각호의 간접비용을 사실상의 취득가격에 포함하도록 규정한 것은, 그러한 금액이 취득하는 과세대상 물건과 관련이 있고, 실질적으로 해당 물건의 가격으로 지급된 것으로 볼 수 있기 때문이다. 제3자가 지출한 비용이라 할지라도 그 비용이 과세대상 물건과 명백한 관련성을 가지고 실질적으로 해당 물건의 가격으로 지급된 것이라면, 이를 취득가격의 범위에 포함하는 것이 위와 같은 규정의 취지에 부합한다. ③ 형식상 제3자가 지출한 비용이라고 하더라도 실질적으로 취득자가 부담한 비용에 해당하는 경우가 있을 수 있다. 이러한 경우에도 단지 제3자가 지출한 비용이라는 이유만으로 구 지방세법 시행령 제18조 제1항 각호에서 규정하고 있는 간접비용에서 제외한다면, 이는 형식이나 외관에 불구하고 실질에 따라 담세력이 있는 곳에 과세하여야 한다는 실질과세의 원칙에 반할 뿐 아니라 취득세 산정의 기초가 되는 과세표준이 지나치게 과소 산출되는 결과를 초래할 수 있어 부당하다. 다. 이 사건 부대시설이 이 사건 아파트와 하나가 되어 건축물로서의 효용가치를 이룬다고 볼 수 없다는 주장에 관한 판단 1) 관련 법리 구 지방세법 제7조 제3항에 의하면, 건축물 중 조작 설비, 그 밖의 부대설비에 속하는 부분으로서 그 주체구조부와 하나가 되어 건축물로서의 효용가치를 이루고 있는 것에 대하여는 주체구조부 취득자 외의 자가 가설한 경우에도 주체구조부의 취득자가 함께 취득한 것으로 본다. 그런데, 취득세부과처분 취소소송에서 과세근거가 되는 과세표준에 대한 증명책임은 원칙적으로 과세관청에 있으므로, 수분양자 등이 가설한 부분이 주체구조부와 일체가 되고 그 효용을 증대시키는 것이라는 점 등에 대해서는 과세관청이 증명할 책임이 있다고 할 것이다(대법원 2013. 9. 12. 선고 2013두7681 판결 등 참조). 2) 구체적 판단 앞서 든 증거들 및 변론 전체의 취지에 의하여 인정되는 다음과 같은 사정들에 비추어 보면, 피고가 제출한 증거들만으로는 이 사건 부대시설이 이 사건 아파트와 하나가 되어 건축물로서의 효용가치를 이룬다고 볼 수 없고 달리 이를 인정할 증거가 없다. 따라서 이 사건 부대시설비용은 이 사건 아파트에 대한 취득세 과세표준에 포함되지 않는다고 봄이 타당하고, 원고의 이 부분 주장은 이유 있다. ① 이 사건 부대시설에 대하여는 수분양자들에게 설치 여부와 설치 품목에 대한 선택권이 있었고, 원고는 이 사건 부대시설 공급·설치계약의 당사자가 아니다. ② 이 사건 아파트에 관한 입주자 모집공고에는 ‘상기 공급금액에는 추가 선택품목(천장형 시스템에어컨, 주방가전 등) 금액이 포함되지 아니한 금액이며, 추가 선택품목은 계약자가 선택하여 계약하는 사항으로, 별도의 계약을 통해 선택할 수 있음’이라고 기재되어 있는 등 이 사건 아파트의 분양 및 입주자모집공고 시점에 이 사건 부대시설의 설치가 당연히 예정되어 있었다고 볼 수 없다. ③ 이 사건 아파트에 관한 입주자 모집공고에는 ‘이 사건 부대시설은 시공상의 문제로 일정 시점 이후에는 추가품목 선택의 계약 및 해약이 불가능하고 그 설치 위치를 임의로 지정할 수 없다’는 등의 취지로 기재되어 있으나, 이는 대규모 아파트 건축공사의 특성상 일정 시점 이후에는 각 입주자의 사정을 반영하여 이미 시공이 마쳐진 부분을 개별적으로 해약하거나 변경하기가 어렵기 때문이지 이 사건 부대시설의 분리나 위치 변경이 물리적 또는 기능적으로 불가능하기 때문은 아니다. ④ 구 지방세법 제7조 제3항은 ‘건축물 중 조작 설비, 그 밖의 부대설비에 속하는 부분으로서 그 주체구조부와 하나가 되어 건축물로서의 효용가치를 이루고 있는 것에 대하여는 주체구조부 취득자 외의 자가 가설한 경우에도 주체구조부의 취득자가 함께 취득한 것으로 본다’고 규정하고 있으므로, 취득세의 과세대상인 부대설비인지 여부는 단지 분리가 어렵다거나 분리하면 효용을 해한다는 등에 의해서가 아니라 건축물의 주체구조부와 하나가 되어 건축물로서의 효용가치를 이루었는지 여부에 따라 판단되어야 하는데, 이 사건 부대시설은 이 사건 아파트의 거실, 침실, 부엌 등의 일부분으로서 물리적 구조, 용도와 기능 면에서 이 사건 아파트와 분리할 수 없을 정도로 부착·합체되어 일체로서 효용가치를 이루고 있다고는 보기 어렵다. ⑤ 피고는, 구 지방세법 시행령 제18조 제1항 제8호가 붙박이 가구·가전제품 등은 주체구조부와 하나가 되어 건축물로서의 효용가치를 이룬다는 것을 명시한 것이므로 이 사건 부대시설비용이 취득가격의 범위에 포함된다는 취지로 주장한다. 위와 같은 규정은 구 지방세법 시행령(2019. 12. 31. 대통령령 제30318호로 개정되어 2020. 1. 1. 시행된 것)으로 개정되면서 신설된 규정인데, 건축물과 일체를 이루면서 건물의 효용을 유지 또는 증가시키는 시설의 설치비용을 취득가격에 포함하도록 명확히 한 것에 불과하다. 따라서 붙박이 가구나 가전제품이라도 개별 사안에 따라 주체구조부와 하나가 되어 건축물로서의 효용가치를 이루는지 여부를 별도로 판단해야 하는바 피고의 이 부분 주장은 이유 없다. 5. 결론 그렇다면 원고의 청구는 이유 있으므로 이를 인용하기로 하여 주문과 같이 판결한다.